Октябрь 2019

Налоговый учет операций по продаже финансовых инвестиций

Сегодня мы попробуем разобраться в таком непростом вопросе, как налоговый учет операций по продаже плательщиком налога на прибыль собственных финансовых инвестиций, которые учитывались ним в бухгалтерском учете по методу участия в капитале. Для начала давайте вспомним основные нюансы (особенности) данного метода:

  • В соответствии с П(С)БУ Украины 12 «Финансовые инвестиции» (далее — П(С)БУ 12), финансовые инвестиции в ассоциированные и дочерние предприятия и в совместную деятельность с созданием юридического лица отражаются по методу участия в капитале, при условии что: а) такие финансовые инвестиции приобретены и содержатся не с целью их продажи в течение двенадцати месяцев с даты приобретения; б) объекты инвестирования не ведут свою хозяйственную деятельность в условиях, ограничивающих его способность передавать средства инвестору в течение периода, превышающего двенадцать месяцев.
  • Для определения того, подпадает наш объект инвестирования под категорию ассоциированного, дочернего или совместного предприятия, необходимо учитывать требования п. 4 П(С)БУ 19 «Объединение предприятий», п.3 П(С)БУ 12, п.4 П(С)БУ 23 «Раскрытие информации о связанных сторонах» и др.
  • Балансовая стоимость финансовых инвестиций увеличивается (уменьшается) на сумму, являющуюся долей инвестора в чистой прибыли (убытка) объекта инвестирования за отчетный период, с включением этой суммы в состав дохода (потерь) периода.
  • Если инвестор приобрел активы у объекта инвестирования, то сумма прибыли (убытка) объекта инвестирования от этой операции, которая приходится на долю инвестора, отражается только после перепродажи этих активов другим лицам или в периодах амортизации приобретенных необоротных активов.
  • Одновременно с этим балансовая стоимость финансовых инвестиций уменьшается на сумму признанных дивидендов от объекта инвестирования.
  • Балансовая стоимость инвестиции увеличивается (уменьшается) на долю инвестора в сумме изменения общей величины собственного капитала объекта инвестирования за отчетный период (кроме изменений за счет чистой прибыли (убытка) с включением (исключением) этой суммы в другой дополнительный капитал инвестора или (при определенных обстоятельствах) в дополнительно вложенный капитал. Если сумма уменьшения доли капитала инвестора в сумме изменения общей величины собственного капитала объекта инвестирования (кроме изменений за счет чистого убытка) больше другого дополнительного капитала или дополнительно вложенного капитала инвестора, то на такую разницу уменьшается (увеличивается) нераспределенная прибыль (непокрытый убыток).

Согласно пп. 140.4.1 и пп. 140.5.3 НКУ финансовый результат налогоплательщика в целях налогообложения налогом на прибыль не должен учитывать доходы и / или расходы, признанные им в бухгалтерском учете (рассчитанные по вышеупомянутому механизму). То есть, для целей налогового учета такая инвестиция фактически все время будет учитываться на балансе налогоплательщика по его себестоимости (в отличие от бухгалтерского учета).

Как видите, пока все более или менее понятно как с налоговым, так и с бухгалтерским учетом. Однако, это лишь до того момента, когда налогоплательщик не решит продать свою финансовую инвестицию, которую он в прошлых периодах учитывал по методу участия в капитале.

Вопросы налогового учета продажи налогоплательщиком своих финансовых инвестиций, выраженных в форме ценных бумаг (например, акций акционерного общества), законодательно прописаны в пп. 141.2.2 — 141.2.6 НКУ. А вот вопрос отражения в налоговом учете операций по продаже финансовых инвестиций, выраженных не в форме ценных бумаг (например, доли в уставном капитале ООО), законодательно не урегулирован. Соответственно, в налоговом учете такие операции должны отражаться по правилам бухгалтерского учета. Таким образом, мы будем иметь ситуацию, при которой доходы/расходы, признанные в бухгалтерском учете при переоценке по методу участия в капитале «неценнобумажных инвестиций», не будут признаваться в составе доходов / расходов для целей налогового учета, в то время как в периоде продажи таких инвестиций в бухгалтерском и налоговом учете будет отражен один и тот же (одинаковый) результат: разница между стоимостью продажи инвестиции и ее балансовой (по данным бухгалтерского учета — переоцененной в соответствии с требованиями П(С)БУ 12) стоимости. Соответственно, в итоге часть чистого финансового результата от реализации финансовой инвестиции (разницы между стоимостью ее продажи и фактическими затратами на ее приобретение) просто «выпадет» из налогового учета и никогда не будет учтена продавцом финансовой инвестиции при расчете его налога на прибыль. Конечно же, если по налоговому учету «выпадет» часть расходов, работники контролирующих органов вряд ли особенно расстроятся данным фактом — мы будем иметь дело исключительно с лишним начислением налога на прибыль продавцом такой финансовой инвестиции. Однако, если в результате данной операции у продавца финансовой инвестиции «выпадет» часть доходов, вряд ли это понравится контролирующим органам — скорее всего, они будут требовать от налогоплательщика корректировки финансового результата для целей налогового учета в сторону его увеличения (несмотря на отсутствие законодательных оснований для этого).

Какой в данной ситуации выход? На наш взгляд, вариантов только два:

  • или выбрать «осторожную позицию» — добровольно соглашаться с потерей части «налоговых расходов» (на сумму и в случае превышения фактических расходов на приобретение финансовой инвестиции по ее балансовой стоимости на момент реализации), а также добровольно (без законодательных требований) увеличивать «налоговые доходы »(на сумму и в случае превышения балансовой стоимости финансовой инвестиции на момент реализации над фактическими затратами на приобретение такой финансовой инвестиции),
  • или же быть готовыми отстаивать свою позицию в судебном порядке.

В завершение, еще раз напоминаем, что наши специалисты всегда готовы предоставить вам более подробные консультации и помощь в спорах с налоговыми органами как по этому, так и по любым другим вопросам.

Директор Аудиторского направления
Сертифицированный аудитор
Сафинский Виктор