December 2018

РК складаємо на дату доплати/повернення коштів?

Останнім часом в засобах масової інформації все частіше й частіше стали з’являтися роз’яснення працівників ДФСУ про те, що «у разі зміни суми компенсації вартості товарів/послуг розрахунок коригування складається на дату доплати/повернення коштів». Тобто, за їхньою логікою, в випадку перегляду (між покупцем та продавцем) вартості товарів (робіт, послуг) в бік їх зменшення або збільшення розрахунок коригування до виписаної продавцем раніше податкової накладної може бути складений не в момент прийняття рішення про такий перегляд, а виключно в момент «доплати/повернення коштів» (різниці між попередньою та остаточною вартістю). Вперше подібний висновок податківці зробили в консультації, яка з’явилася в базі ЗІР влітку, а останніми днями подібні роз’яснення стали з’являтися й на офіційних сайтах деяких територіальних органів ДФС (http://dp.sfs.gov.ua/media-ark/news-ark/359087.html та http://km.sfs.gov.ua/media-ark/news-ark/359179.html). Тож давайте спробуємо розібратися, наскільки позиція податківців з даного питання є обгрунтованою.

Наскільки ми зрозуміли логіку податківців, при обгрунтуванні даного висновку вони апелюють до п.21  Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 (далі – Порядок № 1307), згідно абзацу 3 якого «порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених цим Порядком». В свою чергу, згідно з п. 187.1 Податкового кодексу України (далі – ПКУ) податкова накладна виписується за фактом виникнення «першої події» – або дати відвантаження товарів (робіт, послуг), або ж дати зарахування коштів на рахунок продавця від покупця. А оскільки в випадку перегляду вартості товарів (робіт, послуг) ніякого факту додаткового відвантаження не відбувається, то, на думку податківців, підставою для складання розрахунку коригування в даному випадку може бути лише одна подія –  «доплата/повернення коштів».

Ми не можемо погодитися з такою точкою зору податківців з декількох причин:

  • такий варіант однозначно не може спрацювати в випадку, якщо на момент прийняття покупцем та продавцем рішення про зменшення цін за відвантаженими раніше товарами (роботами, послугами) не відбулося повного розрахунку між ними (коли такий розрахунок або не було проведено взагалі, або ж він був проведений лише частково) – в такому випадку за логікою податківців виходить, що необхідність складання РК може й не виникнути взагалі ніколи (або ж вона може виникнути на суму, меншу ніж різниця між попередньою та переглянутою вартістю). Якщо до податкових зобов’язань у продавця питання з боку контролюючих органів в такому випадку навряд чи виникнуть, то право покупця на податковий кредит за отриманою нам раніше від продавця податковою накладною (не зменшений відповідним РК до реальної суми купівлі) очевидно буде поставлене під значний сумнів.
  • абз. 3 п.21 Порядку № 1307 визначає лише «порядок складання розрахунку коригування», а не дату його складання.
  • особливості складання розрахунку коригування (на наш погляд, в тому числі й дата його складання) визначені в п. 192.1 ПКУ – «якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов’язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної». В момент підписання Акту перегляду цін (або іншого аналогічного за своєю суттю документу) по товарам (роботам, послугам) в нас якраз і здійснюється «зміна суми компенсації їх вартості» – відповідно, саме в цей момент в продавця й з’являється необхідність (а точніше – навіть обов’язок) складання РК.
  • Якщо, за логікою податківців, після перегляду цін на раніше відвантажені товари (роботи, послуги) не виникає подія подальшого додаткового їх відвантаження (а отже, й відсутні підстави для складання РК за такою подією), тоді й інша передбачена п.187.1 подія (підстава для складання ПН або РК) – «дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню» – з формальної точки зору також не виконується: по-перше, у випадку зменшення ціни відвантажених раніше товарів ніякого «зарахування коштів від покупця/замовника» не відбуватиметься, а по-друге, ця подія може слугувати підставою для виписки ПН (РК) виключно для ситуацій, коли товари (роботи, послуги) лише підлягають постачанню (тобто, плануються постачатися, а не вже поставлені раніше).

Окрім цього, за бажання ми могли б навести тут й деякі додаткові аргументи того, чому вищеописана позиція податківців на практиці в більшості випадків не може бути застосована. Також варто додати, що раніше в деяких інших своїх консультаціях з питань, подібних до описаного вище, працівники ДФСУ все-таки наголошували на тому, що РК має складатися саме «за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений перерахунок» вартості відвантажених товарів (робіт, послуг). Однак, тим не менше, намагання податківців останнім часом кардинально змінити свій підхід до дати складання РК за результатами перегляду цін відвантажених товарів, як мінімум, вимагає від платників податків приділення уваги подібним операціям та необхідності бути готовими до можливого оскарження неправомірних рішень працівників ДФСУ.

В свою чергу, не варто забувати й про те, що спеціалісти ТОВ «Аудиторська компанія «Ю Ейч Уай Простір Лтд» завжди готові допомогти своїм клієнтам захистити їх законні інтереси в подібній та будь-яких інших ситуаціях.

Директор Аудиторського напрямку
Сертифікований аудитор
Сафінський Віктор